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營(yíng)改增后建筑企業(yè)“甲供材”涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制的合同簽訂技巧

發(fā)布時(shí)間：

2016-04-27

營(yíng)改增后建筑企業(yè)“甲供材”涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制的合同簽訂技巧

“甲供材”是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方（甲方）自行采購(gòu)，提供給建筑施工企業(yè)（乙方）用于建筑、安裝、裝修和裝飾一種的建筑工程。即甲供工程，是指全部或部分設(shè)備、材料、動(dòng)力由工程發(fā)包方自行采購(gòu)的建筑工程。在建筑企業(yè)營(yíng)改增后，根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)的規(guī)定，建筑企業(yè)針對(duì)“甲供材”工程，可以選擇增值稅一般計(jì)稅方法，也可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。這兩種計(jì)稅方法的選擇，會(huì)涉及到建筑施工企業(yè)的稅負(fù)高低，為了節(jié)省稅負(fù)，必須在與發(fā)包方簽訂“甲供材”合同時(shí)，必須考慮甲方自購(gòu)建筑材料在整個(gè)工程中所耗建筑材料的比重而選擇增值稅的計(jì)稅方法，否則將會(huì)增加甲方和乙方的增值稅負(fù)。

一、“甲供材”的增值稅法律依據(jù)分析

1、“甲供材”中建筑企業(yè)增值稅計(jì)稅方法選擇的法律依據(jù)及分析

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》“財(cái)稅[2016]36號(hào)”附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（七）款“建筑房屋”第2項(xiàng)規(guī)定：“一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。”在該條文件規(guī)定中有兩個(gè)特別重要的詞“可以”，具體的內(nèi)涵是，只要發(fā)生“甲供材”現(xiàn)象，建筑施工企業(yè)在增值稅計(jì)稅方法上，具有一定的選擇性，既可以選擇增值稅一般計(jì)稅方法，也可以選擇增值稅簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

2、“甲供材”中建筑企業(yè)計(jì)算增值稅的銷(xiāo)售額確定依據(jù)及分析

《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十七條規(guī)定：“銷(xiāo)售額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外”。同時(shí)財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（三）項(xiàng)第（9）款規(guī)定：“試點(diǎn)納稅人提供建筑勞務(wù)服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付分包款后的余額為銷(xiāo)售額?！?/span>

根據(jù)以上政策規(guī)定，“甲供材”中建筑企業(yè)計(jì)算增值稅的銷(xiāo)售額體現(xiàn)為兩個(gè)方面：一是建筑企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅的情況下，銷(xiāo)售額是建筑企業(yè)發(fā)生建筑應(yīng)稅行為向發(fā)包方或業(yè)主收取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用；二是建筑企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅的情況下，銷(xiāo)售額是建筑公司向業(yè)主收取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付分包款后的余額。例如甲房地產(chǎn)公司與乙建筑企業(yè)簽訂的甲供材合同約定：合同總價(jià)款為1億元（含增值稅），其中甲方自己采購(gòu)主材2000萬(wàn)元，則選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅的乙建筑公司計(jì)算增值稅的銷(xiāo)售額是8000萬(wàn)元。

二、“甲供材”中建筑企業(yè)增值稅計(jì)稅方式的選擇分析

根據(jù)“財(cái)稅[2016]36號(hào)”附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第一條第（七）款“建筑房屋”第2項(xiàng)的規(guī)定，一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務(wù)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。根據(jù)此規(guī)定可以看出，建筑企業(yè)選擇按一般計(jì)稅方式計(jì)稅，還是選擇按簡(jiǎn)易辦法計(jì)稅的關(guān)鍵在于稅負(fù)的臨界點(diǎn)的計(jì)算。

按照財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》的規(guī)定，建造服務(wù)的適用稅率是11%，而設(shè)備、材料、動(dòng)力的適用稅率一般均是17%。據(jù)此，可以大概計(jì)算出“甲供材”中建筑企業(yè)增值稅計(jì)稅方式選擇的臨界點(diǎn)。

假設(shè)甲供材合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)(不含甲方購(gòu)買(mǎi)的材料和設(shè)備）為A，則“甲供材”中建筑企業(yè)選擇一般計(jì)稅方式和簡(jiǎn)易計(jì)算稅方法下的增值稅計(jì)算如下。

1、一般計(jì)稅方式下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝A×11%÷（1＋11%）－建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額＝9.91%×A－建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額

2、簡(jiǎn)易辦法下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝A×3%÷（1＋3%）＝2.91%×A

3、兩種方法下稅負(fù)相同的臨界點(diǎn)：

9.91%×A－建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額＝2.91%×A

推導(dǎo)出：

建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額＝7%×A

4、由于一般情況下，建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的適用稅率一般均是17%，于是，推導(dǎo)出臨界點(diǎn)：

建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)的進(jìn)項(xiàng)稅額＝建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)×17%÷（1＋17%）＝7%× A

5、由此計(jì)算出臨界點(diǎn)：

建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＝48.18%× A

6、結(jié)論

“甲供材”模式下，建筑企業(yè)選擇按一般計(jì)稅方法或者簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的臨界點(diǎn)參考值是：

建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＝48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)

具體是：

（1）建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＞48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)，則選擇一般計(jì)稅方法有利；

（2）建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＜48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)，則選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法有利；

因此，建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)占整個(gè)工程造價(jià)的多少，或者說(shuō)“甲供材料”占整個(gè)工程造價(jià)的多少，是選擇計(jì)稅方式的關(guān)鍵！

三、案例分析

案例1：建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＞48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)，選擇一般計(jì)稅方法的分析；

江蘇省某企業(yè)委托一個(gè)中國(guó)京冶公司承建一主題樂(lè)園項(xiàng)目，工程總承包合同造價(jià)為1000萬(wàn)元，材料部份600萬(wàn)元，其中“甲供材”為200萬(wàn)元；安裝部分400萬(wàn)元。中國(guó)京冶將其中100萬(wàn)元的機(jī)電安裝工作分包給中冶建研公司。（假設(shè)購(gòu)買(mǎi)材料均取得17%的增值稅專用發(fā)票）；

1、一般計(jì)稅方式下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝（1000-200）×11%÷（1＋11%）－【（600-200）×17%÷（1＋11%）+100×11%÷（1＋11%）】

＝79.27-（61.26+9.9）

=8.11（萬(wàn)元）

2、簡(jiǎn)易辦法下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝（1000-200-100）×3%÷（1＋3%）＝20.38（萬(wàn)元）

因此，建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)422[400萬(wàn)元÷（1＋11%）×（1+17%）]＞48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)700萬(wàn)元=385.44萬(wàn)元，選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅，比選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅更省12.27萬(wàn)元增值稅(20.38-8.11).

案例2：建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＜48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的分析

江蘇省某企業(yè)委托一個(gè)中國(guó)京冶公司承建一主題樂(lè)園項(xiàng)目，工程總承包合同造價(jià)為1000萬(wàn)元，材料部份600萬(wàn)元，其中含甲供材為500萬(wàn)元；安裝部分400萬(wàn)元。中國(guó)京冶將其中100萬(wàn)元的機(jī)電安裝工作分包給中冶建研公司。（假設(shè)購(gòu)買(mǎi)材料均取得17%的增值稅專用發(fā)票）

1、一般計(jì)稅方式下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝（1000-500）×11%÷（1＋11%）－【（600-500）×17%÷（1＋11%）+100×11%÷（1＋11%）】

＝49.55-（15.31+9.9）

=24.33（萬(wàn)元）

2、簡(jiǎn)易辦法下的應(yīng)繳增值稅為：

應(yīng)繳增值稅＝（1000-500-100）×3%÷（1＋3%）＝11.65萬(wàn)元）

因此，當(dāng)建筑企業(yè)采購(gòu)材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)105.4萬(wàn)元[100萬(wàn)元÷（1＋11%）×（1+17%）]＜48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)500萬(wàn)元=234萬(wàn)元，選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅，比選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅更省12.68萬(wàn)元增值稅(24.33-11.65).

四、建筑企業(yè)“甲供材”涉稅風(fēng)險(xiǎn)控制的合同簽訂技巧

通過(guò)以上分析，營(yíng)改增后，建筑企業(yè)與業(yè)主或發(fā)包方簽訂“甲供材”合同時(shí)，控制多繳納稅收的合同簽訂簽訂技巧是：

1、當(dāng)建筑企業(yè)選擇一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅時(shí)，必須要爭(zhēng)取在甲供材合同中建筑企業(yè)采購(gòu)的材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＞48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)。

2、當(dāng)建筑企業(yè)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅時(shí)，必須要爭(zhēng)取在甲供材合同中建筑企業(yè)采購(gòu)的材料物質(zhì)價(jià)稅合計(jì)＜48.18%×“甲供材”合同中約定的工程價(jià)稅合計(jì)。（來(lái)源：中施企協(xié)會(huì)網(wǎng)）

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“營(yíng)改增”實(shí)施細(xì)則正式頒布建筑業(yè)十一條干貨

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